Автор: Хелен Ллойд (Helen Lloyd),
технический редактор (аудит и бухгалтерский учет), CCH, Wolters Kluwer
Источник: Accountancy Live
Перевод: GAAP.RU
Фото: accountancylive.com
Продолжаем серию публикаций, посвященных недавно пересмотренному британскому стандарту FRS 102. См. также:
- «Британский FRS 102: обесценение»
- «Британский FRS 102: источники новой политики»
- «FRS 102: финансовые отчеты»
Учет инвестиционной собственности – отнюдь не такая узкоспециализированная тема, как может показаться на первый взгляд. Многие инвестиционные группы, хотя и не делают деньги просто на владении собственностью, все равно сталкиваются с ситуацией, когда часть ее не используется. Когда эту собственность отдают в аренду или, наоборот, удерживают ради увеличения капитальной стоимости, ее можно уже квалифицировать как инвестиционную. Очень важно отметить, что измененное определение инвестиционной собственности означает, что любая собственность на балансе, не находящаяся у владельцев, должна пересматриваться на свое соответствие 16 секции стандарта FRS 102 «Стандарты финансовой отчетности, применяющиеся в Великобритании и Ирландской республике».
Инвестиционная собственность по FRS 102 должна находиться у владельца, лизингополучателя в рамках финансового лизинга, либо – в некоторых случаях – в рамках операционной аренды. Как правило, она удерживается ради арендных платежей или увеличения капитальной стоимости, а не для того, чтобы владелец использовал ее в бизнесе либо просто продал.
Главным различием с привычным определением из SSAP 19 «Учет инвестиционной собственности» является то, что в определении FRS 102 нет исключения для собственности, переданной другим компаниям группы. Также новый стандарт включает в себя специфические исключения для собственности, удерживаемой исключительно ради социальных выгод. Конечно, когда добавляли их, то думали в первую очередь о благотворительных организациях, поэтому здесь не стоит заниматься слишком уж широкой интерпретацией.
Строгий базис для оценки
Базис оценки инвестиционной собственности в FRS 102 не формулируется тем же образом, что раньше: стандарт требует справедливой стоимости, в то время как SSAP 19 спрашивал просто про «стоимость на открытом рынке». На практике, однако, во многих случаях удобнее продолжать придерживаться определения SSAP 19.
Интересно, что при этом FRS 102 более свободный: измерение по справедливой стоимости требуется, если только она может быть определена «без излишних издержек и усилий», и если это невозможно, тогда собственность учитывается просто как основные средства (иначе говоря, по себестоимости минус амортизация). SSAP 19 не рассматривал возможность провала с определением стоимости – возможно, из-за того, что всегда есть возможность нанять внешнего оценщика с сертификатом RICS (Королевского института дипломированных экспертов – Royal Institute of Chartered Surveyors – GAAP.RU). Впрочем, многие малые предприятия с этим бы не согласились, сославшись на высокие затраты – что означало бы, что внешняя оценка осуществляется с «излишними усилиями».
Изменения в справедливой стоимости
Другое значительное отличие от действующей системы UK GAAP пришло с требованием FRS 102 признавать изменения в стоимости инвестиционной собственности в прибылях, а не капитале. Согласно SSAP 19, переоценка инвестиционной собственности воспринималась как любая другая переоценка, поэтому все изменения отражались в отчете об общих признанных затратах и выручке (statement of total recognized gains and losses – STRGL), а потом проводились как отдельная компонента капитала, в графе «резервы под переоценку инвестиций». Здесь же, однако, нет четкого указания по учету в капитале переоцененных затратах и выручки, после того как они уже признаны в прибыли. Это отражает тот факт, что FRS 102 основывается на IFRS for SMEs, в котором вообще нет совета на все случаи, где в разных законах могут быть разночтения (например, относительно распределяемой прибыли). Однако для британских компаний руководство Tech 02/10 (от Института присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса – GAAP.RU) довольно четко указывает, что переоценка инвестиционной собственности не приводит к росту реализованной прибыли, поэтому большинству составителей будет полезным реклассифицировать эти величины в отдельную категорию резервов, чтобы избежать недоразумений.
Косметические эффекты
Хотя перемещение изменений в справедливой стоимости из отчета об общих признанных затратах и выручке (STRGL) в прибыль – само по себе весьма значительная перемена, у многих составителей отчетности остались эффекты, требующие дополнительных объяснений для пользователей, пока они не ознакомились с новыми требованиями более подробно. Нужно быть внимательными с более весомыми последствиями, когда такие элементы как бонусные выплаты или дополнительные выплаты по результатам (earn-outs) размещаются в прибыли. До даты официального обязательного перехода на новый стандарт еще есть время пересмотреть уже подписанные соглашения и прояснить, нужно ли включать в прибыль этот тип дохода.
Проблемы с группами компаний
Изменения в определении инвестиционной собственности означает, что определенным группам компаний добавится работы с подготовкой консолидированной отчетности. Если одна компания в группе передает собственность другой компании группы, то по стандарту SSAP 19 ее не нужно было классифицировать как инвестиционную. Теперь же ее придется учитывать в качестве таковой на счетах держателя собственности, но только в отчетности отдельной компании. Таким образом, с точки зрения всей группы собственность не передается никому извне, поэтому будет классифицироваться как обычные ОС.
Обесценение
Один из сложных аспектов предыдущего стандарта UK GAAP был успешно устранен: требования об определении того, является ли снижение стоимости временным или же постоянным. Это было одним из отличительных черт применения SSAP 19, поскольку от этого зависело, будут ли признаваться потери в STRGL, либо в качестве обесценения – через прибыли и убытки. По стандарту FRS 102 все изменения отражаются в прибыли, поэтому в конкретно данном контексте возиться с концепцией обесценения не нужно вообще.
Отложенные налоги
Похоже на то, что изменения в учете также будут иметь последствия и для отложенных налогов. По прежним стандартам UK GAAP переоценка дохода не порождает отложенных налогов, если только не имеется прямого обязательства продать актив. Если же взглянуть на FRS 102, то здесь, напротив, отложенные налоги предусмотрены точно так же, как и для переоценки основных средств.
Пример
Компания приобретает собственность на начало 20X1 по цене £100,000. Она рассматривается как инвестиционная собственность и переоценивается каждый год, пока ее не продают в конце 20X4. Учет в каждом отчетном периоде показан ниже – по FRS 102 и SSAP 19, причем в случае SSAP 19 падение стоимости в 20X3 году воспринимается как перманентное.