Налогооблагаемая прибыль и учетная прибыль

Информационный бюллетень
Опубликовано: 16 сентября 2005

Лариса Нечаева

Известно, что до середины 90-х годов все российские предприятия осуществляли расчет лишь одной налогооблагаемой прибыли. Именно этот показатель отражался в бухгалтерской отчетности и был полезен только налоговым службам. В связи с изменениями, внесенными 1 июля 1995 года в Положение, утвержденное Постановлением №552, прибыль, определяемая для целей налогообложения, была отделена от прибыли, определяемой для целей отражения в бухгалтерской отчетности. Однако российской бухгалтерской отчетности все-таки не удалось полностью отойти от налогового влияния.

Так, в целом по России продолжается практика отражения в финансовой отчетности амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств, рассчитанных «налоговым» способом (т.е. по утвержденным нормам), несмотря на то, что в соответствии с ПБУ6 «Учет основных средств» предприятия могут выбирать и другие экономически обоснованные методы расчета. Налоговый способ превалирует над другими в связи с тем, что налоговые органы не признают в целях налогообложения расходы иные, чем по утвержденным нормам, а бухгалтеры не рассчитывают амортизационные отчисления два раза, ссылаясь на техническую сложность этой процедуры и противоречивость требований законодательства (до сих пор Положение №552 требует включать амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг) по нормам, утвержденным в установленном порядке, не указывая, что это для налоговых целей).

Следует отметить, что западные компании также осуществляют два отдельных расчета:

  • учетной прибыли, представляющей собой чистую прибыль за период, до вычета расходов по налогу, которая отражается в финансовой отчетности; и
  • налогооблагаемой прибыли, представляющей собой величину прибыли за период, определяемой в соответствии с правилами, установленными налоговыми органами, в отношении которой уплачивается налог на прибыль.

Амортизация основных средств не является исключением и также рассчитывается два раза: 1) для определения учетной прибыли и 2) для определения налогооблагаемой прибыли. Более того, рассчитываются и налоговые последствия, возникающие в связи с тем, что величина учетной прибыли отличается от величины налогооблагаемой прибыли. Такие последствия отражаются в финансовой отчетности в виде:

  • отложенных налоговых обязательств, представляющих собой суммы налога на прибыль, подлежащих уплате в будущих периодах; и
  • отложенных налоговых требований (активов), представляющих собой суммы налога на прибыль, возмещаемых в будущих периодах.

Порядок учета налоговых последствий изложен в МСФО12 «Налоги на прибыль». В данном стандарте приведены примеры расчета налоговых последствий, возникающих в связи с так называемыми «временными разницами» между балансовой стоимостью актива или обязательства и их налоговой базой. Временные разницы получили такое название вследствие того, что они исчезают с течением времени, т.е. носят временный характер. МСФО12 подразделяет временные разницы на:

  • налогооблагаемые, приводящие к возникновению налогооблагаемых сумм при определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов; и
  • вычитаемые, приводящие к возникновению сумм, которые вычитаются при определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов.

Например, если при расчете налогооблагаемой прибыли применяется метод ускоренной амортизации, возникает налогооблагаемая временная разница, которая выражается в отложенном налоговом обязательстве. Это означает, что в будущих периодах компания на величину этой разницы уже не будет уменьшать налогооблагаемую прибыль, и, соответственно, исключит ее при расчете налога на прибыль. Ниже представлен пример расчета отложенного налогового обязательства.

Пример. 1 января 2001 года приобретено оборудование на сумму $100,000. Предприятие применяет линейный способ амортизации. Срок полезной службы оборудования составляет 5 лет. Ликвидационная стоимость равна нулю. Для целей налогообложения применяется метод ускоренной амортизации. Процент ежегодных отчислений при ускоренной амортизации равен 33.33%. Ставка налога на прибыль составляет 35%. Отложенное налоговое обязательство на начало года равно нулю. Отложенное налоговое обязательство на 31 декабря 2001 года рассчитывается следующим образом:

В случае, когда в целях налогообложения рассчитывается амортизация более медленная, чем учетная амортизация, возникающая вычитаемая временная разница выражается в отложенном налоговом требовании (активе). Это означает, что в будущем компания уменьшит как налогооблагаемую прибыль на величину этой разницы, так и, соответственно, налог на прибыль.

В России порядок определения налогооблагаемой прибыли установлен Положением, утвержденным Постановлением №552. Данный порядок имеет свои отличия по сравнению с западными странами. Так, например, компании США могут применять кассовый метод при определении налогооблагаемой прибыли, т.е. определять выручку и затраты для целей налогообложения по мере получения или выплаты денежных средств. Соответственно, в расчет налогооблагаемой прибыли за период они могут включать такие статьи как предоплаченные расходы, предоплата, полученная за аренду или за подписку, оплата за товары, проданные в рассрочку. В отличие от США в России для целей налогообложения применяются специально установленные правила для определения порядка признания доходов и расходов, а именно:

  • выручка определяется либо по мере ее оплаты, либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг);
  • затраты, произведенные организацией, корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.

Таким образом, в российской системе налогообложения предоплаченные расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль до момента их начисления. Такую систему налогообложения нельзя назвать прогрессивной и способствующей экономическому развитию производства. Следует принимать в расчет то обстоятельство, что любые средства, уплаченные вперед, несут на себе определенную долю риска. Поэтому, если предприятие берет на себя этот риск в целях развития своего производства, этот момент должен учитываться и в целях налогообложения.

Переход на МСФО необходим России. Однако в части налогообложения следует также использовать международный опыт. В настоящее время уже предпринимаются шаги в усовершенствовании российской налоговой системы. Налогооблагаемая прибыль отделена от учетной, предпринимаются действия в упрощении расчета и уплаты налогов, принят Налоговый кодекс РФ. Планом внедрения положений (стандартов) бухгалтерского учета в практику, разработанным во исполнение Постановления Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» предусмотрено принятие стандарта «Расчеты по налогам». Данный стандарт еще не внедрен в российскую практику. Однако следует отметить, что учет налоговых последствий, изложенный в МСФО12, подходит под любую, в том числе и российскую систему налогообложения, и поэтому указанный стандарт пора принять для того, чтобы предоставить пользователю финансовой отчетности более полезную информацию.

Лариса Нечаева является техническим менеджером МЦРСБУ. С ней можно связаться по электронной почте larissa@icar.ru.

 

Все статьи цикла « Бюллетень Август/Октябрь 2001»

(состоит из 22 статей)

КМСФО: новые приоритеты Правления (16 сентября 2005)

Комментарий к Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» (16 сентября 2005)

Закон «Об аудиторской деятельности». Комментарии (16 сентября 2005)

Развитие профессионального рынка аудита в связи с принятием федерального закона «Об аудиторской деятельности» (16 сентября 2005)

Новые положения по бухгалтерскому учету (16 сентября 2005)

Проект совместной стратегии развития банковского сектора Российской Федерации (16 сентября 2005)

Налогооблагаемая прибыль и учетная прибыль (16 сентября 2005)

Зачем нужен российский кодекс корпоративного управления? (16 сентября 2005)

Новый взгляд на глобализацию стандартов (16 сентября 2005)

Новости КМСФО (16 сентября 2005)

Новости ПКИ (16 сентября 2005)

К вопросу о реформировании отечественной системы бухгалтерского учета (16 сентября 2005)

Новости Международной федерации бухгалтеров (16 сентября 2005)

Отчетность Правительства Гонконга будет составляться по методу начисления (16 сентября 2005)

Краткие новости (16 сентября 2005)

В Московской аудиторской палате (16 сентября 2005)

Образовательная программа по бухгалтерскому учету и аудиту для специалистов налоговых служб в Российской федерации (16 сентября 2005)

Реализация образовательной программы по бухгалтерскому учету и аудиту для специалистов налоговых служб в Учебно-методологическом центре при МНС России (16 сентября 2005)

Международная квалификация бухгалтера – дополнительное образование или необходимость (16 сентября 2005)

Как финансисту найти хорошую работу (16 сентября 2005)

Новые публикации (16 сентября 2005)

Завершение проекта МЦРСБУ по разработке учебного пособия «Вводный курс по МСФО» (16 сентября 2005)