Пол Пэктер
Недавно КМСФО получил запрос от одной из крупнейших аудиторских фирм в отношении использования полужирного шрифта в Международных стандартах финансовой отчетности. Запрос звучал следующим образом:
«Как появились в Стандартах КМСФО рекомендации, выделенные полужирным и обычным шрифтом? Проводится ли между ними «официальное разграничение»? Одни полагают, что нормальным шрифтом набраны «рекомендации», которые могут применяться на практике, тогда как текст стандарта, выделенный полужирным курсивом, должен обязательно применяться на практике (хотя я не уверен, как можно применять стандарт, руководствуясь исключительно текстом, набранным полужирным курсивом). Другие, как например КЦББ США, утверждают, что весь текст является стандартом и не проводят никаких разграничений. Мне хотелось бы узнать «официальную» точку зрения».
В начале каждого МСФО приводится следующее утверждение:
«Стандартные нормы (standards) , набранные полужирным курсивом, следует рассматривать в контексте вспомогательных материалов и инструкций по внедрению, содержащихся в данном Стандарте, и в контексте Предисловия к Международным стандартам финансовой отчетности».
Ни в Уставе КМСФО, ни в Предисловии к Международным стандартам финансовой отчетности не прописан формат МСФО. Ни в одном из документов не идет речи о черных (выделенных полужирным курсивом) параграфах и набранных обычным шрифтом параграфах МСФО. С начала 90-х гг., т.е. с тех пор, как Стандарты КМСФО стали представляться в новом формате, Правление использует полужирный курсив для изложения общих принципов (КМСФО называет их «стандартными нормами (standards)», которые пишутся с маленькой буквы «s»). Обычный шрифт используется для изложения более конкретной информации. Однако, и те, и другие параграфы являются неотъемлемой частью Международного стандарта финансовой отчетности (слово «Стандарт», начинающееся с заглавной буквы «S», означает документ КМСФО с присвоенным номером).
В параграфах, набранных обычным шрифтом, конкретизируются стандартные нормы и предоставляются рекомендации по применению общих принципов. Устанавливаемые в этих параграфах требования к порядку учета или объему раскрываемой информации вытекают непосредственно из стандартных норм и, естественно, не противоречат им.
КМСФО обычно использует слово «должен» в параграфах, выделенных полужирным курсивом («выручка от продажи товаров должна признаваться, когда удовлетворяются все перечисленные ниже условия…»). В то же время мы избегаем использования слова «должен» в параграфах с рекомендациями, в противном случае могло бы создаться впечатление, что в этих параграфах вводится новый порядок учета или устанавливаются дополнительные к стандартным нормам требования к раскрытию информации.
В соответствии с МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» «финансовая отчетность не должна представляться как соответствующая МСФО, если она не соответствует всем требованиям каждого применимого Стандарта [обратите внимание на заглавную букву «S»] и каждой применимой Интерпретации». В МСФО 1 не проводится разграничения между черным курсивом и обычным шрифтом Стандарта. По мнению Секретариата КМСФО:
- стандартные нормы, вспомогательные материалы и инструкции по внедрению образуют Стандарты, требованиям которым необходимо соответствовать согласно МСФО 1;
- согласно МСФО 1 параграфы, выделенные полужирным курсивом, имеют равную юридическую силу с параграфами, набранными обычным шрифтом.
Никто из нас не выступает за разграничение параграфов как обязательных и не обязательных к исполнению. Кроме того, голосуя за тот или иной Международный стандарт финансовой отчетности, Правление КМСФО принимает его полностью. Правление не проводит отдельного голосования по параграфам, выделенным полужирным курсивом, и параграфам, набранным обычным шрифтом.
В некоторых МСФО содержатся приложения с иллюстративным раскрытием информации (см. например МСФО 35 «Прекращаемая деятельность») или с примерами применения принципов Стандарта (см. например МСФО 34 «Промежуточная финансовая отчетность» и МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»). Приложения начинаются со следующего пояснения:
Настоящее приложение является только иллюстрацией к стандартным нормам и не составляет их части. Цель приложения – проиллюстрировать применение стандартных норм для того, чтобы разъяснить их смысл.
Иллюстративные приложения включаются в текст проекта, представляемый на утверждение Правлению в качестве Стандарта, а также в текст предварительного варианта Стандарта, который выносится на рассмотрение заинтересованных лиц до выхода Стандарта. Хотя иллюстрации не являются составной частью стандартных норм, они представляют собой рекомендации, подлежащие утверждению Правлением КМСФО в установленном порядке.
Правление публикует отдельные Стандарты вместе с «Основой для выводов». В «Основах для выводов» не содержатся какие – либо новые стандартные нормы или новые рекомендации. Вместо этого в них прямо утверждается, что они предназначены для использования в качестве вспомогательного материала, который может быть полезен при выяснении причин включения в МСФО тех или иных стандартных норм и рекомендаций.
Таким образом, по мнению Секретариата КМСФО, можно сделать следующий вывод: параграфы, выделенные полужирным курсивом, и параграфы, набранные обычным шрифтом, обладают равной юридической силой и вместе образуют Международный стандарт финансовой отчетности.
Пол Пэктер ведёт исследования по международному бухгалтерскому учёту в КМСФО.