Галина Флорова
В настоящее время в Государственной Думе близится к завершению работа над законопроектом «Об аудиторской деятельности». Этот законопроект включен в число документов, которые должны быть приняты на весенней сессии. В период его обсуждения все заинтересованные участники рынка получили возможность высказать свои замечания к документу. Так что долгожданный закон для аудиторов скоро будет готов.
Когда в конце 80-х – начале 90-х годов ХХ века в России стал стихийно формироваться рынок аудиторских услуг, государство откликнулось на это в 1993 году Временными правилами по регулированию аудиторской деятельности, которые действуют и поныне. Правда, ранее делались попытки принятия закона для регулирования аудита, но они оказались безуспешными. Сейчас проект закона готовится ко вторым слушаниям. Законопроект сохраняет некоторую преемственность с Временными правилами. Вместе с тем, он содержит ряд принципиально новых положений, отражающих объективные потребности рынка аудита.
О целях аудита и достоверности отчетности. Действующее российское законодательство определяет цель аудита как установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта, а также соответствия совершаемых организацией операций действующему законодательству.
Согласно пункту первому законопроекта, целью аудита является «выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации». Такое понимание целей аудита признано в международной практике. Для формулирования целей аудита финансовой отчетности Комитетом по международной аудиторской практике (КМАП) Совета Международной федерации бухгалтеров употребляется следующий термин – предоставление возможности аудитору выразить мнение в отношении того, подготовлена ли финансовая отчетность, по всем существенным аспектам, в соответствии с установленными основами финансовой отчетности.
В пункте первом законопроекта раскрывается ранее нигде не прописанное понятие достоверности бухгалтерской отчетности с точки зрения аудита – это «…такая степень точности данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности делать на ее основе правильные выводы о финансовом и имущественном положении, а также о результатах хозяйственной деятельности аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения».
Таким образом, в части понимания целей аудита мы приблизились к понятиям, признанным в международной практике. Во всем мире первоочередная цель аудита заключается в защите интересов пользователей экономической информации, в предоставлении им объективных данных о достоверности бухгалтерской отчетности и финансовом положении аудируемых субъектов.
О стандартах аудиторской деятельности. Согласно статьи 5 законопроекта предполагается введение двухуровневой системы правил (стандартов), регулирующих порядок осуществления аудиторской деятельности в России: федеральные – должны утверждаться государством (в лице уполномоченного федерального органа) и стандарты, разрабатываемые профессиональными аудиторскими объединениями.
Стандарты федерального уровня должны быть обязательными для всех участников рынка, а стандарты второго уровня носят обязательный характер только для членов аудиторских объединений (ассоциаций). Причем, не допускается смягчение требований этих стандартов по сравнению с утвержденными на федеральном уровне. По моему мнению, придание стандартам аудиторской деятельности статуса закона является существенным шагом вперед. Мировой опыт свидетельствует об эффективности такой системы стандартизации аудиторской деятельности.
Однако здесь следует заметить, что проблема применения стандартов в аудиторской практике состоит не в том, что аудиторы их не знают или они не имеют законной силы. Проблема глубже – аудит в России тогда приобретет цивилизованные формы, когда появится заинтересованный пользователь в объективной аудиторской информации.
Об аудиторской тайне. Вот мы и подошли к ключевому вопросу, вокруг которого много дебатов. В проекте закона, одобренном в первом чтении, такой термин даже не употребляется. Речь идет об информации, которая получена аудитором в ходе аудиторской проверки, о том, чтобы она имела статус конфиденциальной. Здесь уместно напомнить, что у нас давно получили права такие понятия, как банковская тайна, врачебная тайна, тайна переписки, тайна следствия. Почему-то к аудиторской тайне другое отношение. Наверное, сказывается груз прошлого – тотальный государственный контроль всех и вся.
Получается, что аудитор должен предоставлять информацию о проверяемых субъектах не только по решению суда, но и по требованию всех запрашивающих органов, включая Министерство финансов России.
Поэтому аудиторское сообщество единодушно во мнении, что в законопроекте должна быть жестко зафиксирована норма, согласно которой информация, составляющая аудиторскую тайну, может быть предоставлена аудитором третьим лицам только по решению суда.
О федеральном органе. В статье 16 проекта Закона введено понятие федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности. Это «федеральный орган исполнительной власти, определяемый Правительством Российской Федерации».
Основными функциями федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности будут издание в пределах компетенции, установленной Правительством, нормативных правовых актов, утверждение общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности, организация системы аттестации аудиторов в Российской Федерации, лицензирование аудиторской деятельности, определение объема и разработка порядка предоставления отчетности индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций, организация контроля качества работы аудиторов, аккредитация профессиональных аудиторских объединений, ведение государственных реестров аттестованных аудиторов, индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций.
Заметим, что подобная концентрация всех этих функций у одного органа может привести к усилению государственного регулирования, которое может повлечь за собой утрату независимости аудиторов.
В странах, где аудиторы работают в условиях цивилизованного рынка аудиторских услуг, основные функции контроля осуществляют профессиональные саморегулируемые ассоциации бухгалтеров и аудиторов. Профессионалы сами знают о недобросовестных участниках рынка и изгоняют их из своих рядов. В России уже появились достаточно авторитетные и сильные общественные объединения аудиторов, которые вполне могут выполнять эту миссию. Нет необходимости наделять федеральный орган неограниченными полномочиями, а некоторые функции вполне по силам и в интересах дела могут быть возложены на общественные объединения аудиторов.
Стоит отметить, что в заключении Президента на проект закона отмечено, что наделяя в своем законопроекте всеми этими функциями один и тот же орган, авторы рискуют получить «рамочный» документ. Кстати, пока что в проекте нет ни слова о действующих на текущий момент Центральных аттестационно-лицензионных комиссиях Министерства финансов России и Центрального Банка России. Судя по всему, авторы законопроекта решили отстранить эти два ведомства от функций лицензирования аудиторской деятельности, хотя ко второму чтению, этот вопрос может быть пересмотрен – глава государства считает, что отстранение Центрального Банка России от регулирования аудиторской деятельности может отрицательно сказаться на развитии банковского аудита.
Об аттестации на право осуществления аудиторской деятельности и ее лицензировании. Законопроект сохранил преемственность с Временными правилами в отношении обязательной аттестации на право осуществления аудиторской деятельности и лицензирования этой деятельности, а также некоторых видов сопутствующих ей услуг, поскольку эти процедуры позволяют на государственном уровне контролировать и ограничивать приток низкоквалифицированных специалистов на рынок аудиторских услуг (статья 13). Новацией является передача полномочий по аттестации и лицензированию Федеральному органу по аудиторской деятельности. Но насколько оправдано сосредоточение неограниченной власти в лице одного органа, даже федерального? По моему убеждению, сосредоточение в одном органе и лицензирования и контроля вызывает сомнения.
О страховании аудиторского риска. В мировой практике принято в обязательном порядке страховать гражданско-правовую ответственность за причинение вреда в результате выполнения аудитором своих профессиональных обязанностей. Риск невыявления ошибки существует всегда, какой бы компетентный аудитор не был, поскольку аудиторы тоже люди, а человеку свойственно ошибаться. Даже признанные во всем мире фирмы, имеющие более чем вековую историю, порой не избегают участи быть подвергнутыми судебным разбирательствам в отношении исков за непрофессионально проведенный аудит. А ставки здесь весьма высоки. Здесь нелишне напомнить, что в большинстве стран аудиторская деятельность подлежит обязательному страхованию.
Статья 11 текста законопроекта содержит, к сожалению, весьма расплывчатую норму, в которой предусматривается возможность страхования гражданской ответственности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, но лишь в порядке и на условиях, определяемых соответствующим федеральным органом.
Об ответственности аудитора. Временные правила содержат норму, касающуюся ответственности аудитора за неквалифицированно проведенный аудит. Понятно, что в условиях, когда нет критериев оценки качества, аудит зачастую осуществляется без жестких правил, не сформулированы требования к детализированному аудиторскому отчету сложно говорить о какой-то ответственности. К сожалению, в новом законопроекте не сформулированы критерии оценки качества работы аудиторов. Но, тем не менее, законопроект ужесточает ответственность аудитора за нарушение требований закона.
Статья 7 вводит понятие заведомо ложное аудиторское заключение. Под таким заключением понимается аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки либо, хотя и составленное по результатам такой проверки, явно противоречащее содержанию документов, рассмотренных в ходе аудиторской проверки.
Заведомо ложным аудиторское заключение может быть признано по решению суда. Составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет за собой не только отзыв лицензий на осуществление аудиторской деятельности у аудиторских организаций (или аудиторов, работающих самостоятельно), но и привлечение к уголовной ответственности лиц, подписавших такое заключение.
Функции по применению санкций за нарушение законодательства об аудите возложены на федеральный орган.
Однако вызывают сомнение предусмотренные в статье 19 проекта штрафы за отдельные нарушения требований, установленных проектом. Исходя из системы законодательства России такая ответственность должна быть предусмотрена и в Кодексе об административных правонарушениях. Так что коррективы в правовые нормы действующего Кодекса целесообразно рассматривать одновременно с данным проектом.
О регулировании аудиторской деятельности. Законопроект предлагает новое построение структуры регулирования аудиторской деятельности, предусмотрев две ее формы: государственное и негосударственное (саморегулирование).
Функции государственного регулирования возлагаются на Федеральный орган. Именно ему предусматривается передать полномочия, которыми сегодня обладают Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте России, а также ЦАЛАКи при Минфине и Банке России, включая проведение аттестации и лицензирования аудиторской деятельности.
Законопроект предусматривает в целях учета мнения профессионалов рынка аудиторских услуг в процессе осуществления мер государственного регулирования создание Совета по аудиторской деятельности при федеральном органе. В нем должны быть представлены аккредитованные профессиональные аудиторские объединения (не менее 51% от общего его состава). В круг полномочий Совета, по мнению разработчиков проекта, должны входить взаимодействие с аккредитованными профессиональными аудиторскими объединениями, разработка общероссийских правил (стандартов), а также основных документов по аудиторской деятельности, принимаемых Федеральным органом.
В соответствии с законопроектом негосударственное регулирование аудиторской деятельности будут осуществлять профессиональные аудиторские объединения, прошедшие аккредитацию (официальное признание и регистрацию) в Федеральном органе. В состав этих объединений могут входить аудиторы (в том числе индивидуальные), аудиторские организации и их объединения (ассоциации, союзы). При этом на первых двух возлагается обязанность состоять хотя бы в одном аккредитованном профессиональном аудиторском объединении, учредительные документы которого предусматривают соответствующий вид членства.
Законопроектом предусмотрено, что аккредитованные профессиональные аудиторские объединения также наделяются правами проведения проверок качества работы аудиторов, являющихся их членами. Они могут применять соответствующие меры воздействия к виновным лицам по итогам проведенных проверок или обращаться в Федеральный орган с мотивированным ходатайством о наложении взыскания на таких лиц, устанавливать исключительно для своих членов обязательность применения правил (стандартов) аудиторской деятельности. Единственное, что нужно сделать – это более подробно раскрыть в законопроекте объем полномочий этих объединений.
Для российского права негосударственное регулирование аудиторской деятельности является новшеством. Однако в большинстве развитых стран такая форма регулирования аудита принесла положительные результаты. Это позволяет существенно облегчить груз государства по созданию стандартов аудиторской деятельности и контролю за их соблюдением.
Как следует из вышеизложенного, законопроект, призванный навести порядок в такой важной сфере деятельности как аудит, не свободен от погрешностей. Но надеемся, что законодатели учтут мнение заинтересованных участников рынка и Россия продолжит путь к цивилизованному рынку аудиторских услуг.
Галина Николаевна Флорова является генеральным директором аудиторской фирмы «Финкомаудит», с ней можно связаться по телефону (095) 190 1311 или по электронной почте fincom@cityline.ru.