FRS 102 и транзакции в иностранной валюте

UK GAAP
Источник: GAAP.RU
Опубликовано: 15 января 2018

Автор: Стив Коллингс (Steve Collings), аудиторский и технический партнер Leavitt Walmsley Associates Ltd.

Источник оригинальной статьи: AAT

Многие компании имеют дело с иностранной валютой. Покупают/продают ли они товары по ценам в иностранной валюте, или же имеют зарубежное отделение/представителя своей группы - в любом случае все такие транзакции в иностранной валюте при подготовке отчетности нужно будет переводить в валюту отчетности. В этой статье ее автор анализирует отличия между требованиями FRS 102 “Стандарты финансовой отчетности, применяющиеся в Великобритании и Ирландской Республики” в отношении учета транзакций и статей, номинированных в иностранной валюте, и требованиями предыдущих стандартов UK GAAP.

К сожалению – отмечают они – с новыми правилами учет многих вопросов типа форвардных контрактов, номинированных в иностранной валюте, стал более сложным, но есть надежда, что этой статьей удастся его немного прояснить. Сложность проистекает из того, что теперь необходимо признавать производные инструменты для отдельных форвардных контрактов в иностранной валюте, в то время как многих повергает в оцепенение уже простое упоминание термина “производный финансовый инструмент”. В то же время расчеты, как покажут примеры далее, на самом деле не такие уж сложные.

FRS 102 vs. прежние правила UK GAAP

Валютные транзакции в рамках FRS 102 рассматриваются в одноименной Секции 30. Одно из наиболее очевидных отличий новых требований от предыдущих заключается в том, что FRS 102 запрещает использование оговоренных контрактами обменных курсов (хотя это по-прежнему разрешено для микроорганизаций, руководствующихся FRS 105 “Стандарты финансовой отчетности для микропредприятий”). Ранее британские составители отчетности руководствовались двумя основными стандартами: SSAP 20 “Валютные транзакции” и FRS 23 “Влияние изменения валютных курсов” (идентичным IAS 21), причем последний был актуален только для организаций, которые применяли FRS 26 “Финансовые инструменты: признание и измерение”, и оба эти стандарта – FRS 23 и FRS 26 – были актуальны только для биржевых групп компаний.

Таким образом, сегодня мы будем в основном смотреть на отличия FRS 102 от SSAP 20. Вкратце их можно сформулировать следующим образом:


FRS 102

Прежние правила UK GAAP

Функциональная валюта

Функциональная валюта оговаривается стандартом: это валюта юрисдикции, в которой организация в основном ведет свою деятельность

В SSAP 20 оговаривалась концепция “местной” валюты, хотя при этом не проводилось различий между функциональной валютой и валютой отчетности

Валюта отчетности

Компании имеют возможность выбирать, в какой валюте им представлять финансовую информацию

Прежние стандарты не разрешали использовать в целях представления никакую другую валюту кроме “местной”

Производные финансовые инструменты

Производные финансовые инструменты рынка FOREX поставили на баланс, где они теперь отражаются по справедливой стоимости через прибыли и убытки, хотя при соответствии определенным критериям можно следовать логике отчетности хеджирования – в этом случае увеличение или уменьшение справедливой стоимости отражается через прочий совокупный доход

Специально первоначальное измерение производных финансовых инструментов не оговаривалось, но требования были те же (т.е. измерять нужно было по цене транзакции)

Валютные производные финансовые инструменты

Согласно FRS 102, организации (в том числе малые предприятия) должны отразить на балансе производный финансовый инструмент, который возникает в результате форвардного валютного контракта. Этот инструмент является “производным” в том смысле, что его стоимость определяется изменением стоимости базового актива. Следовательно, стоимость валютного производного инструмента будет зависеть от изменений валютного курса.

Когда компания подписывает форвардный валютный контракт – скажем, за один месяц до окончания годового отчетного периода, чтобы продать иностранную валюту месяц спустя после начала нового годового периода, на дату подписания контракта его справедливая стоимость будет нулевой. На протяжении следующих двух месяцев обменные курсы наверняка изменятся, и эти изменения создадут стоимость для данного форвардного валютного контракта, которую нужно будет отразить на балансе. Любые изменения этой стоимости от текущего отчетного периода к следующему нужно будет признать в прибылях и убытках (разве что компания применяет отчетность хеджирования, которая в данной статье не рассматривается).

Как уже было сказано во вступлении, сами расчеты по производному финансовому инструменту с форвардным валютным контрактом не так уж сложны, что докажет следующий пример.

Форвардный валютный контракт

У компании A Ltd окончание года приходится на 31 марта 2017 года, и при составлении отчетности она руководствуется FRS 102. 1 февраля 2017 года компания продает товары клиенту в США за $120,000, но платеж должен прийти через три месяца (30 апреля 2017 г.). Компании A подписывает форвардное валютное соглашение продать $120,000 30 апреля 2017 г. по фиксированной, оговоренной договором ставке $1.65:£1.

Дата

Спот-курс

Фовардный курс


$1:£1 

$1:£1

01.02.2017

1.63

1.65

31.03.2017

1.60

1.62

30.04.2017

1.58

-

Согласно прежним правилам UK GAAP, Компания А, вероятно, вела бы учет этой транзакции по оговоренной в контракте ставке 1.65 (хотя она при этом могла бы этого и не делать и вместо этого использовать спотовый обменный курс на дату транзакции).

Шаг 1: признать дебиторскую задолженность на дату продажи (1 февраля 2017 г.)

Компания А по прежним правилам отразила бы данную транзакцию с использованием ставки по договору (1.65), поскольку параграф 4 SSAP 20 “Валютные транзакции” позволял это делать – следовательно, раньше она признала бы дебиторскую задолженность, равную £72,727 (=$120,000 ÷ 1.65).

Однако параграф 30.7 стандарта FRS 102 требует, чтобы валютные транзакции учитывались по спот-курсу на дату транзакции, и поэтому по новым правилам компания посчитает выручку за продажу по 1.63:

Dr Торговая дебиторская задолженность

£73,620

Cr Продажи

£73,620

Расчет ведется по спот-курсу ($120,000 ÷ 1.63)

Шаг 2: посчитать производный инструмент на 31 марта 2017 г.

Поскольку использовать оговоренный в контракте обменный курс в FRS 102 не разрешается, на балансе признается производный финансовый инструмент, рассчитанный следующим образом:

$120,000 по оговоренному в контракте, 1.65

£72,727

$120,000 по форвардному курсу на конец года, 1.62

£74,074

Убытки по производному финансовому инструменту

£1,347

Убытки возникли из-за того, что случилось с обменными курсами. Если бы Компания А продавала по форвардному курсу на конец года, она получила бы £74,074, но поскольку она продает по договорному курсу 1.65, она получает только £72,727 – следовательно, на конец года по контракту получает убытки, которые должны быть признаны в финансовой отчетности следующим образом (отметим еще раз, что компания не использует здесь отчетность хеджирования):

Dr Убытки по производному инструменту – прибыли и убытки

£1,347

Cr Обязательство по производному инструменту - баланс

£1,347

На конец года признаются убытки

По прежнему стандарту SSAP 20 вообще никаких таких записей не понадобилось бы, если бы компания учитывала транзакцию по оговоренному в контракте курсу.

Шаг 3: рассчитать прибыли или убытки по обменным транзакциям на конец года (31 марта 2017)

Компании А придется посчитать убытки или прибыль по обменным операциям следующим образом:

$120,000 по спот-курсу на конец года, 1.60

£75,000

Минус: признанная ранее дебиторская задолженность

(£73,620)

Прибыль по обменным операциям

1,380

Эта прибыль идет отчет о прибылях и убытках в качестве кредита (т.е. Dr Дебиторская задолженность, Cr Прибыли и убытки).

Шаг 4: фактический расчет на 30 апреля 2017 г.

На дату фактического расчета необходимо провести расчет производного инструмента. Его справедливая стоимость рассчитывается следующим образом:

$120,000 по спот-курсу на конец года, 1.58

£75,949

$120,000 по форвардному курсу на конец года, 1.62

£74,074

Убытки по производному инструменту на дату расчета

£1,875

На 30 апреля 2017 года бухгалтерские записи по производному инструменту будут выглядеть следующим образом:

Dr Убытки по производному инструменту – прибыли и убытки

£1,875

Cr Обязательство по производному инструменту - баланс

£1,875

Справедливая стоимость убытков по производному инструменту

Списание производного инструмента и расчет по торговой дебиторской задолженности:

Клиент Компании А заплатит ей £72,727 (= $120,000 по курсу 1.65). Производный инструмент признается в качестве обязательства величиной £3,222 (=£1,347 + £1,875). Следовательно, записи в бухгалтерских книгах будут выглядеть следующим образом:

Dr Наличность в банке

£72,727

Dr Обязательство по производному инструменту - баланс

£3,222

Cr Торговая дебиторская задолженность

£75,949

Списание производного инструмента и расчет по торговой дебиторской задолженности



Обязательство по производному инструменту на балансе после получения платежей реконсилируется следующим образом:


$120,000 по спот-курсу на дату расчета (1.58)

£75,949

$120,000 по договорному курсу (1.65)

£72,727

Убытки по форексному договору на 30 апреля 2017

£3,222

Убытки по производному инструменту в £3,222 представляют собой убытки, которые понесла Компания А, вступив в данное форвардое валютное соглашение. Иными словами, компания получила бы на £3,222 больше, если бы просто провела сделку по спотовым обменным курсам.

Балансовый элемент в £949 останется на счету клиента на стороне продаж, и считается он как дебиторская задолженность на конец года £75,000 (см. шаг 3) минус £75,949 (=£120,000 ÷ 1.58 – см. шаг 4). Он представляет собой прибыль по валютным операциям.


SSAP 20

FRS 102

£

£

Отчет о прибылях и убытках – 31 марта 2017


Продажи

72,727

73,620

Прибыль по обменным операциям

-

1,380

Убытки по производному инструменту

-

(1,347)


72,727

73,653


Балансовый отчет – 31 марта 2017



Активы – торговая дебиторская задолженность

72,727

75,000

Обязательства – производный финансовый инструмент

-

(1,347)


72,727

73,653


Отчет о прибылях и убытках – 30 апреля 2017

-

-

Продажи

-

949

Убытки по производному инструменту

-

(1,875)


-

(925)


Балансовый отчет – 30 апреля 2017



Резервы под прибыли и убытки (b/f “сальдо после переноса”) 31.03.2017

72,727

73,653

Резервы под прибыли и убытки (с/f “сальдо к переносу”) 30.04/2017

72,727

72,727

Очень важно понимать, что если речь идет о FRS 102, данный стандарт не позволяет использовать для форвардных валютных контрактов договорную ставку, что позволял делать прежний UK GAAP. Это значит, что учетную политику придется менять, если отчитывающаяся организация собирается и дальше прибегать к таким соглашениям. Конечные результаты, как демонстрирует итоговая таблица, все равно будут теми же, но появится дополнительная волатильность на балансе и в отчете о прибылях и убытках, если используются форвардные валютные контракты (конечно, в предположении, что отчетность хеджирования по-прежнему не актуальна).

_______________________________

Другие материалы этого автора:

Теги: FRS 102  транзакции в иностранной валюте  UK GAAP  подготовка отчетности  валюта отчетности  иностранная валюта  форвардные контракты  форвардные контракты в иностранной валюте  валютные транзакции  FRS 105  SSAP 20  FRS 23  IAS 21  влияние изменения валю 

Все статьи цикла «FRS 102, FRS 103 & FRS 105»

(состоит из 34 статей)

FRS 102: примеры из практики. Денежные потоки и ссуды (17 апреля 2015)

FRS 102: примеры из практики. Инвестиционная собственность, бухгалтерские ошибки (21 апреля 2015)

FRS 102: примеры из практики. Налоги, денежные потоки, слияния (24 апреля 2015)

FRS 102: примеры из практики. Группы компаний и дочерние предприятия (14 мая 2015)

FRS 102: примеры из практики. Отчетность по международным дочерним структурам (19 июня 2015)

FRS 102: примеры из практики. Гранты, отложенные налоги и внеоборотные активы (10 июля 2015)

FRS 102: как учесть отложенные налоги по новому стандарту UK GAAP (13 октября 2015)

Десять вещей, которые нужно знать о британском FRS 105 для микропредприятий (23 октября 2015)

FRS 102: учет дочерних предприятий и групп компаний - полезные советы и возможные опасности (25 ноября 2015)

Новый стандарт FRS 101 по сокращенным раскрытиям набирает популярность (8 декабря 2015)

FRS 102: десять вещей, которые вам необходимо знать о новых британских правилах учета (22 декабря 2015)

FRS 102: объединение бизнеса и гудвилл (16 августа 2016)

FRS 103: Страховые контракты (18 августа 2016)

FRS 102: “связанные стороны” в случае малых предприятий (31 августа 2016)

FRS 105 и инвестиционная собственность микроорганизаций: пересчитывать или нет? (7 сентября 2016)

Признание выручки в FRS 102 (22 сентября 2016)

FRS 102: транзакции с директорами в малых компаниях (17 ноября 2016)

Учет основных средств по FRS 102 (8 декабря 2016)

FRS 102: отчеты о движении денежных средств (23 января 2017)

Учет инвестиционной собственности в FRS 102 (20 февраля 2017)

Переход малых британских компаний на FRS 102 (5 июня 2017)

Британская HMRC представила налоговое руководство по FRS 105 для микроорганизаций (25 июля 2017)

Метод эффективной ставки и арендные соглашения в FRS 102 (23 октября 2017)

Обязательства и капитал (29 ноября 2017)

FRS 102: трудности перехода (11 декабря 2017)

FRS 102 и транзакции в иностранной валюте (15 января 2018)

Нематериальные активы и гудвилл в FRS 102 – актуальные вопросы (2 марта 2018)

FRS 102: исправление ошибок (12 июля 2018)

Раскрытие информации о связанных сторонах в FRS 102 (5 сентября 2018)

Учет ссуд третьим сторонам в FRS 102 (9 ноября 2018)

Учет банковской ссуды по FRS 102 (26 ноября 2018)

Последующий учет расходов в категории основных средств по FRS 102 (24 декабря 2018)

Учет основных средств по FRS 102 (23 января 2019)

Концепция непрерывности деятельности: ключевые вопросы для профессионального бухгалтера (6 августа 2019)